V rokoch 2011 až 2013 nastala zásadná zmena v definičnom vymedzení poistnej kategórie zamestnanca v systéme sociálneho poistenia (čiastočne aj verejného zdravotného poistenia), ktorá spočíva v previazaní tejto poistnej kategórie na daňovú klasifikáciu príjmov zo závislej činnosti. Príspevok sa orientuje a hodnotí dopady tejto zmeny rozširujúcej sa na skupiny osôb (chránených podsystémami sociálneho poistenia) vykonávajúcich závislú činnosť vo vybraných právnych vzťahoch, a to u konateľov a spoločníkov spoločností s ručením obmedzeným (ďalej aj „s. r. o.“). Príspevok okrem analýzy poistnej participácie týchto dvoch skupín osôb poukazuje aj na nedostatky v systémovom nastavení sociálno-poisťovacích právnych vzťahov, keď sú jeho subjektmi tieto dve skupiny osôb.
Úvod
Poistné1 systémy, ktorých predmetom je zaistenie a realizácia sociálnych práv, sú spravidla vybudované na výkone zárobkovej činnosti2, čo je odôvodnené primárnym zámerom chrániť čo najväčší počet skupín ekonomicky činného obyvateľstva na báze povinnej participácie v danom poistnom systéme. Naznačeným hodnotovým prístupom sa napĺňa primárna funkcia sociálnozabezpečovacích právnych vzťahov, a to ochranná funkcia.
Je preto len preferenčnou voľbou zákonodarcu, ktorým skupinám ekonomicky činného obyvateľstva (definovaných selektívnymi znakmi) poskytne a zaručí určitý stupeň sociálnej ochrany, a to čo do rozsahu krytých sociálnych udalostí, ako aj do úrovne poskytovaného hmotného zabezpečenia kvantifikovaného prizmou hodnôt sociálnej potrebnosti a adekvátnosti (resp. primeranosti). Historicky sociálnym výdobytkom je tradične priznávaná sociálna ochrana zamestnancom (uskutočňujúcim ekonomickú činnosť v rôznych druhoch pracovného pomeru), čo potvrdzujú v novodobej etape vývoja sociálnozabezpečovacích právnych vzťahov aj konštrukcie vymedzujúce chránené skupiny osôb pre prípad základných sociálnych udalostí vo viacerých dohovoroch Medzinárodnej organizácie práce (napr. Dohovor č. 102 o minimálnej norme sociálneho zabezpečenia z roku 19523). Sekundárne pristupujú do oblasti zaistenia sociálnej ochrany aj rôznorodé skupiny osôb vykonávajúce samostatnú zárobkovú činnosť, v prípade ktorých je ale právna úprava sociálnozabezpečovacích právnych vzťahov osobitejšia, čo je vyvolané väčšou rôznorodosťou a špecifikami výkonu ich zárobkovej činnosti.
V poslednom období je podstata zaužívaných schém a prístup k tvorbe úrovne poskytovaného hmotného zabezpečenia fyzických osôb vykonávajúcich závislú prácu v pracovnom pomere a obdobnom pracovnom vzťahu ohrozovaná tak únikom do oblasti výkonu podnikateľskej činnosti prostredníctvom obchodných spoločností, ako aj vznikom nových digitálnych platforiem výkonu zárobkovej činnosti oslabujúcich subordinačný princíp výkonu závislej práce (napr. tzv. "uberizácie"4).
Uvedené ale pôsobí destabilizujúco na finančnú udržateľnosť príspevkových systémov sociálnej ochrany, ak sú vybudované na samofinancovaní a osobitne počas obdobia ekonomickej recesie.
Slovenský zákonodarca vykonal v právnej úprave poisťovacieho systému (
pozostáva zo systému sociálneho poistenia a systému verejného zdravotného poistenia
) niekoľko krokov, ktorými nepriamo reaguje aj na súčasný trend výkonu závislej práce v čoraz rôznorodejších právnych vzťahoch (formách), čím predovšetkým sleduje zaistenie finančnej udržateľnosti poistných systémov vytvárajúcich poisťovací systém SR5. V nasledujúcich častiach priblížime nielen zmeny v naznačenej právnej úprave, ale poukážeme aj na niektoré zjavné kontroverzie nimi vyvolané v poistnej kategórii zamestnanca, ktoré sú osobitne zjavné v porovnaní sociálnoprávneho statusu konateľa a spoločníka s. r. o. a zamestnanca v "typickom" pracovnom pomere.1. Zmena vo vymedzení poistnej kategórie zamestnanca
V právnej úprave poistných systémov SR6 do 31. decembra 2010 dominoval enumeratívny prístup vo vymedzení skupín fyzických osôb vykonávajúcich závislú prácu v pracovnom pomere alebo obdobnom pracovnoprávnom vzťahu (obdobný prístup sa uplatňoval aj v prípade druhej najpočetnejšej poistnej kategórie samostatne zárobkovo činnej osoby 7). Podľa § 3 zákona č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení, účinného do 31. decembra 2010 (ďalej aj "zákon č. 461/2003 Z. z." alebo "ZoSP"), sa zárobkovou činnosťou na účely nemocenského poistenia, dôchodkového poistenia a poistenia v nezamestnanostirozumela primárne činnosť zamestnanca v pracovnom pomere, pričom na jeho roveň boli postavené fyzické osoby v štátnozamestnaneckom pomere, v služobnom pomere, v pracovnom vzťahu k družstvu, v postavení ústavného činiteľa, verejného ochrancu práv, v postavení predsedu vyššieho územného celku, poslanca vyššieho územného celku, starostu a primátora, riaditeľa štátneho podniku, a napokon osôb vo výkone trestu odňatia alebo vo výkone väzby, ak boli zaradené na výkon prospešných prác (mimo ústavu).
Na účely zdravotného poistenia
sa do 31. decembra 2010 považovala za zamestnanca, okrem už uvedených skupín fyzických osôb v systéme sociálneho poistenia, aj fyzická osoba v postavení:-
konateľa s. r. o., ak za túto prácu dostával odmenu považovanú za príjem zo závislej činnosti podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej aj "zákon č. 595/2003 Z. z."),
-
člena štatutárneho orgánu, člena správnej rady, člena dozornej rady, člena kontrolnej komisie a člena iného samosprávneho orgánu právnickej osoby, ak za výkon funkcie dostával odmenu považovanú za príjem zo závislej činnosti podľa zákona č. 595/2003 Z. z.,
-
spoločníka s. r. o., komanditistu komanditnej spoločnosti, ak boli odmeňovaní za prácu v spoločnosti formou, ktorá sa podľa zákona č. 595/2003 Z. z. považovala za príjem zo závislej činnosti.
Uvedené nazeranie na poistnú kategóriu zamestnanca zákonodarca zásadne extenzívne redefinoval
previazaním na daňovú klasifikáciu príjmov zo závislej činnosti,
a to zákonom č. 543/2010 Z. z. meniacim zákon č. 461/2003 Z. z. a zákonom č. 499/2010 Z. z. meniacim zákon č. 580/2004 Z. z., a to s účinnosťou od 1. januára 2011.Právna úprava daňovo klasifikovaných príjmov zo závislej činnosti je v zásade vybudovaná na existencii subordinačného znaku pracovnoprávneho vzťahu "
dodržiavania alebo plnenia príkazov/pokynov ukladaných platiteľom príjmu alebo inou osobou
" identifikovaného v širšom spektre právnych vzťahov8. V prípade niektorých právnych vzťahov je ale tento znak oslabený, čo je len dôsledkom charakteru a účelu daného právneho vzťahu, z ktorého plynie daňovníkovi príjem, ktorý zákonodarca cielene hodnotí ako príjem zo závislej činnosti z iných osobitných dôvodov9.Zárobkovou činnosťou sa na účely sociálneho poistenia a (verejného) zdravotného poistenia
rozumie príjem, ktorý je podľa zákona č. 595/2003 Z. z. klasifikovaný ako zdaniteľný príjem zo závislej činnosti10 okrem nepeňažného príjmu z predchádzajúceho právneho vzťahu, ktorý zakladal právo na príjem zo závislej činnosti poskytnutý z prostriedkov sociálneho fondu. Ďalej sa zárobkovou činnosťou (zamestnanca) rozumie aj činnosť, z ktorej príjem nepodlieha dani z príjmov v dôsledku dodržania zákazu dvojitého zdanenia. Napokon, zárobkovou činnosťou je činnosť fyzickej osoby, ktorej príjem zo závislej činnosti nepodlieha dani z príjmov, ale na túto fyzickú osobu sa uplatňujú sociálnozabezpečovacie právne vzťahy SR podľa koordinačných pravidiel obsiahnutých v nariadení Európskeho parlamentu a Rady (ES) č. 883/2004 z 29. apríla 2004 o koordinácii systémov sociálneho zabezpečenia11 alebo podľa medzinárodnej zmluvy, ktorá má prednosť pred zákonmi SR. Naopak, zárobkovou činnosťou nie je činnosť vykonávaná v právnom vzťahu, z ktorej plynúce príjmy nie sú predmetom dane alebo sú od dane oslobodené.Osobitne zárobkovou činnosťou na účely systému zdravotného poistenia nie je
ani činnosť, na základe ktorej plynú príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, a ani príjem, ktorý predstavuje odchodné, výsluhový príspevok alebo je rekreačnou starostlivosťou poskytovanou zo systému sociálneho zabezpečenia policajtov a vojakov podľa zákona č. 328/2002 Z.z. o sociálnom zabezpečení policajtov a vojakov v znení neskorších predpisov. Dodávame, že na účely platenia poistného na verejné zdravotné poistenie zákonodarca zahrnul do vymeriavacieho základu na platenie poistného (aplikujúceho sa na účely ročného zúčtovania preddavkov na poistné na zdravotné poistenie) aj daňovo klasifikované príjmy z kapitálového majetku a tzv. ostatné príjmy12.V porovnaní s právnym stavom účinným do 31. decembra 2010 sa značne rozšírilo
definičné vymedzenie poistnej kategórie zamestnanca
, ktorým je fyzická osoba vykonávajúca zárobkovú činnosť v právnom vzťahu, ktorý jej zakladá právo na "zdaniteľný" príjem zo závislej činnosti (prvý definičný znak), pričom tento príjem môže byť v rámci daného právneho vzťahu poskytovaný pravidelne mesačne alebo nepravidelne. Periodicita vzniku práva na poskytnutie príjmu zo závislej činnosti ako druhý definičný znak poistnej kategórie zamestnanca má zásadný dopad na rozsah obligatórnej participácie v systéme sociálneho poistenia. Ak daný právny vzťah zakladá
právo na pravidelný mesačný príjem zo závislej činnosti
, tak je fyzická osoba v plnom rozsahu zapojená do podsystémov sociálneho poistenia, t. j. je povinne nemocensky, dôchodkovo poistená a poistená v nezamestnanosti. Ak už skôr naznačený právny vzťah zakladá
právo na nepravidelný mesačný príjem zo závislej činnosti
, tak fyzická osoba je povinne zapojená len a výlučne do jedného podsystému sociálneho poistenia, a to dôchodkového poistenia; dokonca, ak splní statusovú podmienku, ktorá je spravidla spojená s podmienkou príjmového testu, tak je vylúčená aj z povinnej účasti na dôchodkovom poistení.Teda rozsah sociálnej ochrany zamestnanca vykonávajúceho prácu v pracovnom pomere zostal štandardný a touto redefiníciou poistnej kategórie sa v dôsledku daňovej kvalifikácie právneho vzťahu, v ktorom sa vykonáva závislá pracovná činnosť, iba rozšíril na väčší rozsah právnych vzťahov (napr. o právne vzťahy, v ktorých sa uskutočňujú kompetencie likvidátorov, prokuristov, nútených správcov, členov družstiev, spoločníkov a konateľov s. r. o.).
Osobitne sú od 1. januára 2013 zahrnuté do poistnej kategórie zamestnanca aj fyzické osoby vykonávajúce prácu v právnom vzťahu na základe jednej z dohôd o prácach vykonávaných mimo pracovného pomeru s oslobodzovacími odvodovými výnimkami13. Dodávame, že do súčasnej právnej podoby zaznamenala poistná kategória zamestnanca ešte dve významné modifikácie, a to uskutočnená zákonom č. 252/2012 Z. z. a krátko na to zákonom č. 413/2012 Z. z., ktoré priniesli jej rozšírenie o fyzické osoby v právnom vzťahu na základe dohôd o prácach vykonávaných mimo pracovného pomeru s ďalej uvedenými viacerými výnimkami, pričom jej aktuálnu "expandovanú" podobu finalizoval zákon č. 266/2017 Z. z. účinný od 1. júla 201814.
2. Následky subsumpcie konateľa a spoločníka s. r. o. pod poistnú kategóriu zamestnanca
V tejto časti príspevku analyzujeme špecifiká poistnej (resp. odvodovej) participácie konateľa a aj spoločníka s. r. o. vrátane situácie vyplatenia podielu na zisku, pričom odhliadame od ďalšieho vznikajúceho teoreticko-aplikačného problému, sekundárne súvisiaceho s tu analyzovanou problematikou, založeného nálezom Ústavného súdu ČR sp. zn. I ÚS 190/15 z 13. 9. 2016 a z neho argumentačne vychádzajúcim rozsudkom Najvyššieho súdu ČR pod sp. zn. 31 Cdo 4831/2017 o možnosti člena štatutárneho orgánu obchodnej spoločnosti dojednať (napr. v manažérskej zmluve) podriadenie činností, ktoré nemajú podľa obchodnoprávnych predpisov kogentnú povahu, pracovnoprávnemu režimu výkonu závislej práce podľa zákona č. 311/2001 Z. z. Zákonník práce v znení neskorších predpisov.15
Právna úprava systému sociálneho poistenia účinná od 1. januára 2011, ktorá zaviedla priame prepojenie medzi zárobkovou činnosťou poistnej kategórie zames